BFH-Rechtsprechung

Veredelung ist der planvolle Umgang mit einer Ware mit dem Ziel, ein bestimmtes Veredelungserzeugnis zu gewinnen. Unwillkürlich eintretende Veränderungen der Ware genügen dafür, auch wenn sie erwünscht sind, jedenfalls dann nicht, wenn der Umgang mit der Ware nicht maßgeblich auf dem Plan beruht, gezielt solche Veränderungen zu bewirken.
 
ZK Art. 114 Abs. 2
Urteil vom 4. Mai 2004 VII R 6/03
Vorinstanz: FG Hamburg vom 10. Dezember 2002 IV 249/99

Gründe

  I.
  Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) hat 1993 und 1994 Gerstenmalz in Drittländer ausgeführt. Dafür hatte sie kurz vor Ablauf der Gültigkeit der ihr erteilten Lizenzen eine Zahlungserklärung abgegeben und die Bewilligung eines Erstattungsveredelungsverkehrs zum Mischen von Malz mit Malz beantragt. Sie benannte dabei Malz, ungeröstet, nicht in Form von Mehl, hergestellt aus Gerste (Marktordnungs-Warenlisten-Nummer: 1107 1099 001 0000) ebenso als Grund- wie als Veredelungserzeugnis, und zwar jeweils rd. 3 500 t. Der Antrag wurde unter Bezugnahme auf die für Marktordnungswaren grundsätzlich erteilte allgemeine Bewilligung der Veredelung (vgl. Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung --VSF-- M 8014 vom 23. November 1990) angenommen. Der Klägerin wurde vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Hauptzollamt --HZA--) im Wege der Vorfinanzierung Ausfuhrerstattung nach Maßgabe des in den Lizenzen im Voraus festgesetzten Erstattungssatzes bewilligt. Nachdem die Ware --teilweise nach an das Veredelungsverfahren anschließender Erstattungslagerung-- ausgeführt worden war, gab das HZA die für die Vorfinanzierungsbeträge geleisteten Sicherheiten frei.

Später wurde von der Betriebsprüfung festgestellt, dass bei 1 213 200 kg der Ware keine Mischung vorgenommen worden sei. Das HZA hat dazu inzwischen klargestellt, dass insofern nur die Mengen als nicht gemischt beanstandet worden sind, bei denen nach Überführung in die Veredelung kein weiterer Zugang in das betreffende Silo, kein gemeinsames Ablassen aus mindestens zwei Silozellen und auch kein Umlagern von einer Silozelle in eine andere, bereits teilweise befüllte Zelle hat nachgewiesen werden können. Das HZA hat insoweit mit dem angefochtenen Bescheid von 1996 von der Klägerin die Differenz zwischen dem für diese Mengen vorfinanzierten Betrag und dem Erstattungsbetrag zurückgefordert, der sich bei einer Berechnung der Ausfuhrerstattung nach dem im Falle der Nichterfüllung der mit der Überführung der Waren in den Veredelungsverkehr übernommenen Verarbeitungspflicht anzuwendenden Erstattungssatz am Tage der Ausfuhr ergibt.

Die hiergegen erhobene Klage ist ohne Erfolg geblieben.

Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin habe die Bedingungen des Erstattungsveredelungsverkehrs hinsichtlich der streitigen Warenmenge nicht eingehalten. Deshalb könnten trotz der (an sich für eine Anwendung im Voraus festgesetzter Erstattungssätze ausreichenden) Abfertigung der Waren zum Erstattungsveredelungsverkehr innerhalb der Fristen, die der Klägerin in den ihr erteilten Ausfuhrlizenzen gesetzt worden sind, die in diesen Lizenzen im Voraus festgesetzten Erstattungssätze nicht angewendet werden.

Die Klägerin habe eine Veredelung innerhalb der Verarbeitungsfrist nicht durchgeführt. Veredelung sei jede Warenveränderung, die durch mechanische, chemische oder andere Einwirkungen hervorgerufen wird, sofern der Veränderung eine dahin gehende Absicht zugrunde liege und die Warenveränderung durch die Bewilligung des Veredelungsverfahrens gedeckt sei. Eine Vermischung von Erzeugnissen derselben Marktordnungs-Warenlisten-Nummer könne demnach eine Veredelung darstellen, weil das Mischen von Malz aus verschiedenen Produktionsvorgängen einen sinnvollen Prozess darstelle, um eine einheitliche Brausubstanz zu erlangen; hierdurch könne die Unterschiedlichkeit der Ausgangsprodukte in Folge unterschiedlichen Eiweißgehalts der Gerste bzw. die Unterschiedlichkeit der biologisch-enzymatischen Prozesse beim Mälzen selbst ausgeglichen werden.

Das Verfahren der Veredelung von Malz mit Malz müsse jedoch über eine Behandlung hinaus gehen, die mit der Lagerung und Verladung der Waren zur Ausfuhr üblicherweise auch ungeachtet einer beabsichtigten Veredelung vorgenommen wird. Hier habe es ein planmäßiges Vorgehen hinsichtlich einer Mischung durch Umläufe während der Lagerung nicht gegeben. Eine Mischung vor dem zwingend erforderlichen Transport sei vielmehr sogar möglichst vermieden worden. Der Auslauf aus einer Silozelle beim Verladen könne ohne Hinzutreten weiterer Umstände die Anforderungen an eine Veredelung nicht erfüllen. Dass durch den bloßen Auslaufvorgang eine gewisse Vermischung der einzelnen in den Zellen lagernden Chargen und dadurch eine Homogenisierung etwaiger unterschiedlicher Qualitäten des Malzes in den verschiedenen Chargen stattfinde, sei nicht ausreichend. Eine Veredelung wäre nur dann anzuerkennen, wenn bei der abschließenden Verladung mittels des vor den Silozellen angebrachten Schiebers ein zuvor berechnetes Mischungsverhältnis zwischen den Inhalten wenigstens zweier gleichzeitig auslaufender Silozellen hergestellt werde. Dass so bei den Verladungen vorgegangen worden sei, habe die Klägerin, die dafür die Beweislast trage, nicht nachweisen können.

Die Klägerin könne sich gegenüber der danach gebotenen Rückforderung der ihr gewährten Erstattung nicht auf den Wegfall der Bereicherung berufen. Sie habe nicht darauf vertrauen können, dass jede Form des Umlaufs, der Verlagerung oder der Verladung als Veredelung anerkannt werde. Dass die Vorbetriebsprüfung zu dem Veredelungsverfahren keine Beanstandungen erhoben habe, stehe dem nicht entgegen, weil die Art des Veredelungsverfahrens damals keiner genauen Prüfung unterzogen worden sei. Die Klägerin habe alle Umstände gekannt, die zur Rechtswidrigkeit des Vorfinanzierungsbescheides führten, und sich zumindest in grob fahrlässiger Unkenntnis der Rechtswidrigkeit der Erstattungsbescheide befunden.

Zur Begründung ihrer vom FG zugelassenen Revision gegen dieses Urteil trägt die Klägerin im Wesentlichen Folgendes vor:

Veredelung sei das Mischen von Malz mit Malz auch dann, wenn es sich nur um das rein physikalisch-mechanische Zusammenlaufen von zwei oder mehr Chargen aus einem Silo handele, wobei --da jedes einzelne Silo stets mit mehreren Malzchargen befüllt werde-- eine Vermischung unvermeidbar sei. Die Kommission der Europäischen Gemeinschaft habe durch den zuständigen Verwaltungsausschuss Handelsmechanismen das Mischen von Malz mit Malz als Veredelungsmöglichkeit geschaffen, ohne nähere konkrete Anforderungen zu formulieren. Dementsprechend habe der Deutsche Mälzerbund e.V. seine Mitgliedsunternehmen informiert. Die Vorinstanz habe entgegen der darauf beruhenden gängigen Praxis und unter Missachtung eines Vertrauensschutzes die Anforderungen an die Veredelung verschärft. Die Klägerin habe indes darauf vertrauen dürfen, dass auch eine ungesteuerte Vermischung Veredelung sei. Ihr könne der Vorwurf fahrlässiger Unkenntnis der Rechtswidrigkeit des Erstattungsbescheides nicht gemacht werden, so dass sie sich auf Entreicherung berufen könne.

  II.
  Die Revision ist unbegründet. Das Urteil des FG entspricht dem Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Die Entscheidung hängt in erster Linie davon ab, ob der Umgang der Klägerin mit den hier strittigen Malzmengen eine "Veredelung" im Sinne der im Folgenden genannten Vorschriften darstellt. Dies ergibt sich aus den zutreffenden Ausführungen der Vorinstanz zu den Voraussetzungen der Anwendung eines in einer Lizenz im Voraus festgesetzten Erstattungssatzes im Falle der Inanspruchnahme eines Veredelungsverkehrs nach Maßgabe der Art. 24 ff. der hier noch anzuwendenden Verordnung (EWG) Nr. 3665/87 der Kommission vom 27. November 1987 über gemeinsame Durchführungsvorschriften für Ausfuhrerstattungen bei landwirtschaftlichen Erzeugnissen (VO Nr. 3665/87, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- Nr. L 351/1, vgl. jetzt Art. 26 ff. der Verordnung (EG) Nr. 800/1999, ABlEG Nr. L 102/11), insbesondere hinsichtlich der Anwendbarkeit des in einer Lizenz festgesetzten Erstattungssatzes bei Überführung der Ware in ein Veredelungsverfahren während der Gültigkeitsdauer der Lizenz (Art. 8 Abs. 1 Unterabs. 2, Art. 30 Abs. 2 der Verordnung (EWG) Nr. 3719/88 der Kommission vom 16. November 1988 über gemeinsame Durchführungsvorschriften für Einfuhr- und Ausfuhrlizenzen sowie Vorausfestsetzungsbescheinigungen für landwirtschaftliche Erzeugnisse, ABlEG Nr. L 33/1).

Der Begriff der Veredelung wird im Gemeinschaftsrecht ebenso wenig wie im nationalen Recht im Zusammenhang mit marktordnungsrechtlichen Regelungen eigens definiert. Es kann deshalb davon ausgegangen werden, dass er im zollrechtlichen Sinne zu verstehen ist. Insofern ergibt sich aus Art. 114 Abs. 2 Buchst. c der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (Zollkodex --ZK--, ABlEG Nr. L 302/1), dass Veredelung u.a. die Bearbeitung von Waren einschließlich ihrer Montage, Zusammensetzung und Anpassung an andere Waren ist. Der Begriff der Veredelung ist entsprechend weit und umfasst, wie das FG zutreffend erkannt und hervorgehoben hat, jedwede Behandlung von Waren, auch wenn sie deren physikalische und chemische Beschaffenheit nicht verändert. Er schließt Behandlungen nicht aus, die auch in einem Zoll- bzw. Erstattungslager zulässig wären. Jedoch ist dem Begriff der Bearbeitung ebenso wie den sonstigen in vorgenannter Vorschrift aufgeführten sog. "Veredelungsvorgängen" eigen, dass es sich um zielgerichtete Einwirkungen auf eine Ware handelt, denen die Ware ausgesetzt wird, um aus einer Ausgangsware ein Veredelungserzeugnis zu gewinnen. Sowohl die zollrechtlichen Veredelungsverfahren der Art. 114 ff. bzw. 145 ff. ZK wie das in der VO Nr. 3665/87 geregelte Verfahren der Erstattungsveredelung wollen die Verwirklichung eines solchen "Veredelungsplanes" (vgl. hierzu Müller-Eiselt, Der Veredelungsverkehr, Abteilung I Kap. 2 S. 1) ermöglichen, ohne den Zollbeteiligten bzw. den Erstattungsantragsteller mit Nachteilen zu belasten, die sich hieraus ohne das Institut des Veredelungsverfahrens in abgaben- bzw. erstattungsrechtlicher Hinsicht ergeben würden.

Dieser Zusammenhang rechtfertigt es und verlangt, als Veredelung nur den planvollen Umgang mit einer Ware mit dem Ziel zu verstehen, ein bestimmtes Erzeugnis zu gewinnen. Dem entspricht, wenn im Schrifttum die Veredelung von Warenveränderungen abgegrenzt wird, die unwillkürlich eintreten, wie das (in Folge entsprechender chemischer Prozesse eintretende) Verzuckern von Saft oder das Trocknen von Tuchen während einer Lagerung (vgl. Witte, Zollkodex, Art. 114 Rdnr. 10, wo auf das "Unbeabsichtigte" solcher Vorgänge abgestellt wird). Veredelung sind solche unwillkürlich eintretenden Veränderungen der Ware, auch wenn sie erwünscht sind, jedenfalls dann nicht, wenn der Umgang mit der Ware nicht maßgeblich auf dem Plan beruht, gezielt solche Veränderungen zu bewirken, etwa während einer Lagerung einem (im Übrigen möglicherweise selbsttätig aufgrund der natürlichen Anlagen der Ware ablaufenden) Reifeprozess Raum zu geben, sondern die betreffenden Veränderungen bloße Folgeerscheinungen einer nach den betrieblichen Gegebenheiten anderweit notwendigen oder sinnvollen Behandlung der Ware sind.

Von diesem Ausgangspunkt her ist nicht zu erkennen, worin im Streitfall eine Veredelung des in das Veredelungsverfahren überführten Malzes --zeitlich vorangegangene Behandlungen desselben müssen, wie das HZA mit Recht hervorhebt, von vornherein außer Betracht bleiben-- liegen könnte. Die Klägerin hat die betreffenden Malzmengen zwar (innerhalb der Verarbeitungsfrist) einer willensgesteuerten Behandlung unterzogen, durch die sie ihr Ziel, Braumalz in annähernd gleichbleibender Qualität zu erhalten, zu erreichen meinte. Sie hat dabei jedoch kein Verfahren angewandt, welches allein oder doch vorrangig diesem Ziel diente, vielmehr die Anwendung irgendeines besonderen Verfahrens für entbehrlich gehalten, weil allein das Ablassen des Malzes aus einem Silo, welches (vor Eröffnung der Veredelungsverkehrs) mit mehreren Produktionschargen befüllt worden ist --welche schon von da an nicht mehr ohne weiteres voneinander hätten getrennt werden können--, bei der endgültigen Verladung eine Vermischung jener Chargen bewirke und dadurch die Erreichung vorgenannten Zieles ausreichend gewährleistet sei. Folglich diente das Ablassen des Malzes aus dem Silo nicht der Gewinnung eines "veredelten" Malzes; vielmehr brachte ein ohnehin betriebsnotwendiger Vorgang, nämlich die termingerechte Auslieferung des Malzes aus dem, wie die Klägerin selbst vorgetragen hat, überdies nicht der Veredelung wegen, sondern gerade um der gleichmäßigen Belieferungsmöglichkeiten willen unterhaltenen Lagers eine Vermischung unwillkürlich mit sich.

2. Mit Recht hat das FG ferner erkannt, dass die Klägerin sich gegenüber dem Rückforderungsbescheid des HZA nicht mit Erfolg darauf berufen kann, dass sie von der Verwaltung selbst zu dem Irrtum veranlasst oder zumindest in ihm bestärkt worden sei, das Ablassen von Schüttgut aus einem Silo könne eine Veredelung der eingelagerten Waren darstellen.

Ist Ausfuhrerstattung zu Unrecht gewährt worden, so muss sie nach § 10 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisationen (MOG) grundsätzlich zurückgefordert werden. Diese Vorschrift und nicht Art. 11 VO Nr. 3665/87 i.d.F. der Verordnung (EWG) Nr. 2945/94 (ABlEG Nr. L 310/57) ist hier noch anzuwenden (vgl. Art. 2 dieser Verordnung, wonach jene Vorschrift erst für die Rückforderung von Erstattungen anzuwenden ist, bei welchen die in Art. 3 oder Art. 25 VO Nr. 3665/87 genannten Formalitäten --anders als hier-- nach dem 1. April 1995 erfüllt worden sind).

Allerdings sind nach § 10 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 MOG die §§ 48 Abs. 2, 49a Abs. 1 und 2 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG) anzuwenden. Diese Vorschriften stehen indes dem angefochtenen Bescheid nicht entgegen:

Auf § 48 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Satz 1 VwVfG hat sich die Klägerin mit Recht nicht einmal selbst berufen. Er steht ihr auch nicht zur Seite. Nach dieser Vorschrift darf ein begünstigender Bescheid vielmehr zurückgenommen werden, wenn das Vertrauen des Begünstigten auf den Bestand des Gewährungsbescheids unter Abwägung mit den öffentlichen Interessen nicht schutzwürdig ist. Das öffentliche Interesse daran, dass zu Unrecht gewährte Ausfuhrerstattungen zurückgefordert werden, überwiegt in der Regel das schutzwürdige Interesse des Begünstigten daran, den ihm gewährten Erstattungsbetrag behalten zu dürfen. Ein etwaiges Vertrauen des Begünstigten in den Bestand der Gewährungsbescheide ist im Allgemeinen nicht schutzwürdig (Urteil des Senats vom 23. Oktober 1985 VII R 107/81, BFHE 145, 266, insoweit nicht veröffentlicht). Von dieser Regel im Streitfall abzuweichen, besteht kein Anlass, zumal der Klägerin offenbar bewusst war oder zumindest hätte bewusst sein müssen, dass es keine klare und eindeutige Regelung des Gemeinschaftsrechts gibt, nach der das unwillkürliche Sichvermischen von Malz bei der Abfüllung aus einem Silo als "Veredelung" anzusehen ist, und dass ein dahin gehendes Verständnis des Begriffes "Veredelung" und deren Legaldefinition in Art. 114 ZK allenfalls eine ungesicherte, in hohem Maße zweifelhafte Auslegungsmöglichkeit darstellt, auf deren Richtigkeit man sich nicht verlassen kann. Daran könnte nichts ändern, dass Verwaltungsdienststellen diese Auslegung (angeblich) für zutreffend gehalten und sich dementsprechend geäußert oder in ihrer Vollzugspraxis verhalten haben. Denn abgesehen davon, dass ein dadurch in der Klägerin erwecktes Vertrauen in die Richtigkeit ihres Verständnisses dessen, was eine Veredelung darstellt, nicht auf dem zurückgenommenen Erstattungsbescheid beruhte und folglich durch § 48 Abs. 2 VwVfG nicht geschützt würde, trägt der Rechtsunterworfene grundsätzlich nicht weniger als die zum Gesetzesvollzug berufene Verwaltung die Verantwortung für die richtige Verwirklichung des gesetzten, in den Rechtsvorschriften niedergelegten Rechts. Ein Ausführer kann sich deshalb auf eine irrige Rechtsmeinung der Verwaltung oder deren rechtswidrige Praxis des Gesetzesvollzugs nicht ohne weiteres gegenüber dem objektiven Gebot des gesetzten Rechts berufen.

Auch § 49a Abs. 2 VwVfG steht der Rückforderung entgegen der Ansicht der Klägerin nicht entgegen. Die rechtswidrig gewährte Ausfuhrerstattung ist von der Klägerin trotz des angeblichen Wegfalls der durch sie eingetretenen Bereicherung zu erstatten. Denn sie nicht zurückzuzahlen wird dem Empfänger von jener Vorschrift allenfalls dann gestattet, wenn er die Umstände ohne grobe Fahrlässigkeit nicht kannte, welche die Rechtswidrigkeit der Gewährung der Ausfuhrerstattung begründeten. Davon kann im Streitfall keine Rede sein. Die Klägerin kannte alle für die erstattungsrechtliche Beurteilung maßgeblichen Umstände und befand sich lediglich in einem Rechtsirrtum über ihre Bedeutung. Dagegen schützt sie die vorgenannte Vorschrift auch dann nicht, wenn sich das HZA oder andere Behörden in dem gleichen Irrtum befunden oder diesen erst in der Klägerin hervorgerufen haben sollten.

 
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